Tổng quan nghiên cứu

Trong bối cảnh nền kinh tế Việt Nam hội nhập sâu rộng khi tham gia 12 hiệp định thương mại tự do song phương và đa phương, các doanh nghiệp sản xuất, đặc biệt là khối doanh nghiệp Nhà nước trong ngành công nghiệp khai khoáng, phải đối mặt với áp lực cạnh tranh gay gắt. Tại Công ty Than Núi Hồng, những biến động bất lợi về giá bán và sự thu hẹp của thị trường tiêu thụ giai đoạn 2015 - 2016 đã làm sụt giảm đáng kể hiệu quả kinh doanh. Chi phí sản xuất khai thác mỏ thường chiếm tỷ trọng lớn từ 75% đến 85% tổng doanh thu, do đó việc kiểm soát chi phí và hạ giá thành sản phẩm trở thành công cụ sống còn giúp công ty bảo toàn vốn và gia tăng lợi nhuận.

Mục tiêu trọng tâm của nghiên cứu là hệ thống hóa cơ sở lý luận về kế toán chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất, đồng thời phân tích sâu thực trạng hạch toán tại Công ty Than Núi Hồng. Nghiên cứu tập trung vào 2 đối tượng sản phẩm chính là than nguyên khai và đá vôi trong phạm vi thời gian 2 năm tài chính 2015 và 2016. Kết quả nghiên cứu chỉ rõ các nút thắt trong công tác ghi chép ban đầu, phân bổ chi phí và phương pháp khấu hao tài sản cố định. Đề tài mang lại giá trị thực tiễn cao khi đề xuất 4 nhóm giải pháp khả thi, hỗ trợ doanh nghiệp tiết giảm từ 3% đến 5% chi phí sản xuất, rút ngắn thời gian luân chuyển thông tin kế toán từ 3 đến 5 ngày xuống dưới 24 giờ, phục vụ hiệu quả cho công tác chỉ đạo sản xuất và nâng cao 100% tính minh bạch của báo cáo tài chính.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Khung lý thuyết áp dụng

Nghiên cứu được xây dựng dựa trên hệ thống Chuẩn mực Kế toán Việt Nam, tiêu biểu là Chuẩn mực chung VAS 01, Chuẩn mực Hàng tồn kho VAS 02, Chuẩn mực Tài sản cố định hữu hình VAS 03 và chế độ kế toán doanh nghiệp theo Thông tư 200/2014/TT-BTC. Công tác kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành tuân thủ nghiêm ngặt 5 nguyên tắc kế toán cốt lõi: nguyên tắc cơ sở dồn tích, nguyên tắc giá gốc, nguyên tắc phù hợp, nguyên tắc nhất quán và nguyên tắc thận trọng. Về mặt lý luận, chi phí sản xuất là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ hao phí về lao động sống và lao động vật hóa phát sinh trong kỳ hạch toán, trong khi giá thành sản phẩm là thước đo lượng hao phí cấu thành trong khối lượng sản phẩm hoàn thành.

Khung mô hình phân loại chi phí bao gồm 5 yếu tố cơ bản: chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công, chi phí khấu hao tài sản cố định, chi phí dịch vụ mua ngoài và chi phí khác bằng tiền. Theo công dụng kinh tế, chi phí được tập hợp qua 3 khoản mục: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (tài khoản 621), Chi phí nhân công trực tiếp (tài khoản 622) và Chi phí sản xuất chung (tài khoản 627). Các phương pháp tính giá thành phổ biến được hệ thống hóa gồm: phương pháp trực tiếp, phương pháp hệ số, phương pháp tỷ lệ chi phí, phương pháp loại trừ sản phẩm phụ và phương pháp phân bước theo trình tự công nghệ.

Phương pháp nghiên cứu

Nguồn dữ liệu phục vụ nghiên cứu được thu thập toàn diện từ hệ thống chứng từ kế toán gốc, sổ chi tiết, sổ cái tài khoản 621, 622, 627, 154, bảng phân bổ tiền lương, bảng trích khấu hao tài sản cố định và các báo cáo tài chính đã kiểm toán trong 2 năm tài chính 2015 và 2016 tại Công ty Than Núi Hồng.

Về cỡ mẫu và phương pháp chọn mẫu, nghiên cứu thực hiện phương pháp chọn mẫu khảo sát có chủ đích tại 4 phân xưởng khai thác trực tiếp và toàn bộ phòng Kế toán - Thống kê tài chính. Tác giả đã tiến hành phỏng vấn sâu 5 cán bộ chủ chốt gồm Kế toán trưởng, Kế toán vật tư - công cụ dụng cụ, Kế toán tổng hợp và 2 quản đốc phân xưởng khai trường mỏ.

Nghiên cứu kết hợp phương pháp định tính và phương pháp định lượng. Phương pháp quan sát trực tiếp luân chuyển chứng từ và phỏng vấn sâu được áp dụng để xác định quy trình hạch toán thực tế. Phương pháp thống kê, phân tích so sánh và cân đối kinh tế được lựa chọn nhằm kiểm tra tính chính xác của việc phân bổ chi phí và đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ. Lý do lựa chọn tổ hợp phương pháp này là nhằm đảm bảo tính trung thực, đối chiếu toàn diện giữa quy định lý thuyết với đặc thù khai khoáng lộ thiên. Timeline nghiên cứu được thực hiện xuyên suốt từ tháng 10 năm 2015 đến tháng 6 năm 2017.

Kết quả nghiên cứu và thảo luận

Những phát hiện chính

Thứ nhất, tồn tại sự nhầm lẫn trong hạch toán nguyên vật liệu và công cụ dụng cụ. Phòng kế toán sử dụng tài khoản 152 để theo dõi chung cho cả vật liệu phụ lẫn các công cụ dụng cụ nhỏ. Việc thiếu vắng hạch toán qua tài khoản 153 và không phân bổ qua tài khoản chi phí trả trước làm sai lệch chi phí sản xuất chung trong kỳ từ 8% đến 12%.

Thứ hai, có sự không nhất quán giữa quy chế và thực tiễn ghi sổ kho. Trên văn bản, công ty đăng ký quản lý vật tư theo phương pháp sổ số dư. Tuy nhiên trên thực tế, kế toán và thủ kho lại vận hành theo phương pháp ghi thẻ song song kết hợp sổ đối chiếu luân chuyển. Tình trạng này gây ra hiện tượng ghi chép trùng lặp trên hơn 20 mẫu biểu và sổ sách hàng tháng, làm lãng phí nhân lực và tăng nguy cơ sai sót dữ liệu đối chiếu.

Thứ ba, chính sách trích khấu hao tài sản cố định chưa phù hợp với đặc thù ngành mỏ. Hiện tại 100% tài sản cố định phục vụ sản xuất, bao gồm hệ thống máy xúc công suất lớn và dàn xe vận tải chuyên dụng, đều áp dụng phương pháp khấu hao đường thẳng. Do sản lượng khai thác than chịu tác động mạnh bởi mùa mưa và điều kiện địa chất với mức chênh lệch sản lượng giữa các quý lên tới 30%, việc trích khấu hao cố định theo thời gian khiến giá thành đơn vị tấn than trong mùa mưa bị đội lên cao giả tạo.

Thứ tư, mô hình tổ chức kế toán tập trung bộc lộ hạn chế về tốc độ luân chuyển thông tin. Khai trường sản xuất trải rộng trên địa bàn phức tạp, khiến việc tổng hợp chứng từ từ các tổ đội về phòng kế toán trung tâm thường xuyên bị chậm trễ từ 3 đến 5 ngày, làm giảm tính kịp thời của thông tin kế toán phục vụ điều hành sản xuất.

Thảo luận kết quả

Nguyên nhân cốt lõi của các hạn chế trên xuất phát từ sự thiếu đồng bộ giữa các phân hệ phần mềm kế toán, công tác đào tạo cập nhật các quy định mới theo Thông tư 200/2014/TT-BTC chưa được duy trì định kỳ, và sự phối hợp giữa phòng Kỹ thuật - Vật tư với phòng Kế toán còn rời rạc.

So sánh với nghiên cứu của tác giả Lê Văn Tâm (2008) tại Công ty Cổ phần Than Hà Tu, các vấn đề về phân bổ chi phí lương và kế toán công cụ dụng cụ cũng là điểm nghẽn phổ biến trong các đơn vị khai thác than của Tập đoàn Vinacomin. Tương tự, kết quả này củng cố phát hiện của tác giả Phạm Hoài Nam (2009) về những bất cập trong tổ chức hệ thống chứng từ và danh điểm vật tư tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản.

Để nâng cao khả năng kiểm soát giá thành, các dữ liệu kế toán cần được trực quan hóa thông qua hệ thống sơ đồ và biểu đồ quản trị. Nghiên cứu đã mô hình hóa 2 quy trình công nghệ khai thác cơ giới cho than (Sơ đồ 2.1) và đá vôi (Sơ đồ 2.2), đồng thời thiết lập 2 quy trình tập hợp chi phí và tính giá thành tương ứng (Sơ đồ 2.3 và Sơ đồ 2.4). Thông qua bảng phân tích cơ cấu chi phí, dữ liệu chỉ ra chi phí nguyên vật liệu trực tiếp chiếm 40%, chi phí nhân công trực tiếp chiếm 35% và chi phí sản xuất chung chiếm 25% tổng giá thành than nguyên khai. Việc biểu diễn cơ cấu này trên biểu đồ tròn hàng quý sẽ giúp Ban Giám đốc nhận diện ngay khoản mục chi phí vượt định mức.

Đề xuất và khuyến nghị

Thứ nhất, chuẩn hóa danh mục tài khoản và quy trình hạch toán công cụ dụng cụ. Phòng Kế toán cần tách biệt rõ ràng việc theo dõi vật liệu trên tài khoản 152 và công cụ dụng cụ trên tài khoản 153. Đối với công cụ dụng cụ xuất dùng có giá trị lớn hoặc sử dụng cho nhiều chu kỳ sản xuất, kế toán bắt buộc hạch toán qua tài khoản 242 để phân bổ đều đặn từ 12 đến 24 tháng vào tài khoản 627, đặt mục tiêu giảm sai lệch chi phí kỳ tính giá thành xuống dưới 1%. Thời hạn hoàn thành: Quý 1 năm 2018 do Kế toán trưởng chủ trì.

Thứ hai, thống nhất và điện tử hóa phương pháp hạch toán chi tiết nguyên vật liệu. Chuyển đổi dứt điểm 100% việc theo dõi vật tư sang phương pháp sổ số dư đồng bộ trên phần mềm quản lý kho và kế toán máy. Loại bỏ triệt để các khâu ghi thẻ song song thủ công, giúp cắt giảm 50% thời gian đối chiếu số liệu cuối tháng giữa thủ kho và kế toán chi tiết vật tư. Thời hạn thực hiện: Quý 2 năm 2018 do Phòng Kế toán phối hợp Phòng Vật tư thực hiện.

Thứ ba, đổi mới phương pháp trích khấu hao tài sản cố định khai trường. Ban Giám đốc công ty cần xem xét chuyển đổi phương pháp khấu hao đối với nhóm máy móc thiết bị khai thác trực tiếp và phương tiện vận tải mỏ từ phương pháp đường thẳng sang phương pháp khấu hao theo sản lượng sản phẩm hoàn thành. Giải pháp này đảm bảo 100% giá trị hao mòn máy móc phản ánh đúng mức độ tiêu hao theo khối lượng than khai thác thực tế từng tháng. Thời hạn áp dụng: Bắt đầu từ năm tài chính 2018.

Thứ tư, nâng cấp hệ thống kết nối dữ liệu mạng nội bộ giữa khai trường và phòng kế toán. Phòng Kế toán cùng bộ phận Công nghệ thông tin thiết lập quy trình chuyển giao chứng từ số hóa hàng ngày, rút ngắn chu kỳ luân chuyển chứng từ từ 5 ngày xuống dưới 24 giờ, đảm bảo cung cấp báo cáo giá thành kịp thời trước ngày mùng 5 hàng tháng cho lãnh đạo đơn vị.

Đối tượng nên tham khảo luận văn

Nhóm thứ nhất là Ban Lãnh đạo, Kế toán trưởng và kiểm soát viên tài chính tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản và năng lượng. Luận văn cung cấp case study thực tế về nhận diện chi phí, giúp cắt giảm từ 3% đến 5% giá thành và chuẩn hóa trên 20 quy trình luân chuyển chứng từ sản xuất mỏ.

Nhóm thứ hai là kế toán viên phụ trách chi phí và kế toán tổng hợp tại các doanh nghiệp sản xuất công nghiệp nặng. Nhóm này có thể ứng dụng trực tiếp các giải pháp phân bổ chi phí sản xuất chung trên tài khoản 627, phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang theo 3 kỹ thuật tiên tiến và cách xây dựng bảng tính giá thành chi tiết cho từng loại sản phẩm.

Nhóm thứ ba là giảng viên, học viên cao học và sinh viên chuyên ngành Kế toán - Kiểm toán, Tài chính doanh nghiệp tại các trường đại học kinh tế. Đề tài đóng vai trò như một tài liệu tham khảo học thuật giá trị, kết hợp hài hòa giữa hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam với dữ liệu thực chứng 2 năm 2015 - 2016.

Nhóm thứ tư là các nhà hoạch định chính sách, cơ quan quản lý thuế và hiệp hội ngành nghề khai khoáng. Nghiên cứu cung cấp bức tranh thực tế về sự tương thích giữa chuẩn mực kế toán VAS 02, VAS 03 và Thông tư 200/2014/TT-BTC với đặc thù sản xuất khai mỏ, làm căn cứ hoàn thiện các định mức kinh tế kỹ thuật cấp ngành.

Câu hỏi thường gặp

Câu hỏi 1: Tại sao doanh nghiệp khai thác than không nên áp dụng phương pháp khấu hao đường thẳng cho 100% tài sản cố định? Trả lời: Do hoạt động khai mỏ lộ thiên chịu ảnh hưởng lớn bởi thời tiết, sản lượng khai thác giữa mùa mưa và mùa khô có thể biến động tới 30%. Nếu trích khấu hao đường thẳng cố định, chi phí khấu hao trên 1 tấn than trong mùa mưa sẽ tăng cao bất hợp lý, làm sai lệch giá thành đơn vị và ảnh hưởng tiêu cực đến quyết định định giá bán sản phẩm.

Câu hỏi 2: Doanh nghiệp sản xuất than nên lựa chọn phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang nào? Trả lời: Đối với sản phẩm than nguyên khai có tỷ trọng chi phí nguyên vật liệu chiếm khoảng 40% và chu kỳ chế biến tương đối ngắn, doanh nghiệp nên ưu tiên áp dụng phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang theo chi phí nguyên vật liệu trực tiếp hoặc phương pháp sản lượng hoàn thành tương đương 50% để đảm bảo độ chính xác trên 95% và tinh gọn quy trình kiểm kê.

Câu hỏi 3: Hậu quả của việc hạch toán lẫn lộn giữa tài khoản 152 và tài khoản 153 là gì? Trả lời: Khi ghi nhận toàn bộ công cụ dụng cụ vào tài khoản 152 và xuất dùng trực tiếp cho sản xuất, kế toán sẽ tính trọn gói vào tài khoản 621 trong một kỳ duy nhất thay vì trích khấu hao hoặc phân bổ dần qua tài khoản 242. Việc này làm sai lệch chi phí sản xuất chung và biến động giá thành từ 8% đến 12% giữa các tháng.

Câu hỏi 4: Phương pháp tính giá thành nào phù hợp nhất cho mô hình sản xuất của Công ty Than Núi Hồng? Trả lời: Do quy trình công nghệ tạo ra 2 nhóm sản phẩm độc lập là than và đá vôi, công ty nên vận dụng kết hợp phương pháp tính giá thành trực tiếp giản đơn cho than nguyên khai và phương pháp hệ số hoặc tỷ lệ chi phí khi phân loại các chủng loại than phẩm cấp khác nhau, đảm bảo chính xác 100% định mức kỹ thuật.

Câu hỏi 5: Làm thế nào để khắc phục độ trễ thông tin trong mô hình kế toán tập trung? Trả lời: Doanh nghiệp cần triển khai hệ thống phân quyền nhập liệu số hóa trực tuyến tại 4 phân xưởng mỏ. Thủ kho và nhân viên thống kê truyền dữ liệu số hóa trực tiếp về máy chủ trung tâm mỗi ngày, giúp rút ngắn thời gian tổng hợp chứng từ từ 3 đến 5 ngày xuống dưới 24 giờ.

Kết luận

  • Hệ thống hóa hoàn chỉnh khung lý luận và chuẩn mực kế toán chi phí sản xuất, tính giá thành trong doanh nghiệp sản xuất theo Thông tư 200/2014/TT-BTC và hệ thống VAS.
  • Phân tích thực chứng toàn diện số liệu kế toán tại Công ty Than Núi Hồng trong giai đoạn 2 năm 2015 và 2016 đối với 2 sản phẩm than và đá vôi.
  • Phát hiện 4 tồn tại lớn trong hạch toán công cụ dụng cụ, phương pháp sổ kho, phương pháp khấu hao 100% đường thẳng và độ trễ chứng từ từ 3 đến 5 ngày.
  • Đề xuất 4 giải pháp đồng bộ có tính khả thi cao, phân công chủ thể rõ ràng và xác lập lộ trình hoàn thành từ quý 1 đến quý 4 năm 2018.
  • Đóng góp luận cứ khoa học giúp doanh nghiệp tiết kiệm từ 3% đến 5% chi phí sản xuất, nâng cao sức cạnh tranh trong bối cảnh thực thi 12 hiệp định thương mại tự do.

Đóng góp lớn nhất của luận văn là đã giải quyết bài toán dung hòa giữa nguyên tắc kế toán tài chính chặt chẽ với đặc thù biến động sản lượng của ngành khai khoáng mỏ. Về kế hoạch tiếp theo, doanh nghiệp cần triển khai thử nghiệm phương pháp khấu hao theo sản lượng trong 6 tháng đầu năm 2018 và hoàn thành số hóa 100% chứng từ vào cuối năm 2018. Các doanh nghiệp sản xuất công nghiệp và các nhà quản lý hãy nhanh chóng tham khảo, vận dụng các giải pháp trong nghiên cứu này để tối ưu hóa chi phí sản xuất và nâng cao hiệu quả tài chính doanh nghiệp.