phần mở đầu, cho đến nay, đã có khá nhiều nghiên cứu trước liên quan đến các nhân tố ảnh hưởng đến HNNN. Một số nghiên cứu tiêu biểu có thể kể ra bao gồm: Nelson (2009) đã thực hiện một tổng kết (Review) các nghiên cứu trước để thiết lập các nhân tố ảnh hưởng đến HNNN và giải thích các nhân tố trong mô hình HNNN của mình. Tác giả cho rằng có 2 khía cạnh liên quan đến HNNN đó là: xét đoán và hành động. Các yếu tố ảnh hưởng đến xét đoán đưa đến hoài nghi bao gồm: kiến thức, đặc điểm và các động cơ của KTV và công ty kiểm toán.
Các yếu tố ảnh hưởng đến hành động hoài nghi bao gồm việc xét đoán hoài nghi, kiến thức, đặc điểm và các động cơ của KTV và công ty kiểm toán. Mô hình của ông nhấn mạnh sự kết hợp kiến thức, đặc điểm, và các động cơ của KTV và công ty kiểm toán ảnh hưởng đến mức độ HNNN trong xét đoán và hành động kiểm toán. Mối quan hệ giữa các nhân tố HNNN được ông giải thích qua mô hình HNNN được trình bày trong Hình 1. Kế thừa kết quả nghiên cứu này, các nghiên cứu sau này đã phát triển mô hình các nhân tố ảnh hưởng đến HNNN phù hợp đặc điểm của từng quốc gia.
Theo Nelson (2009), có ba nhân tố chính tác động đến sự HNNN đó là: Kiến thức của KTV, đặc điểm cá nhân của KTV và động cơ của KTV và công ty kiểm toán. 8 Đầu vào Xét đoán Hành động Đầu ra bằng chứng hoài nghi hoài nghi bằng chứng 2 1 11 3 4 5 8 9 10 Động cơ Đặc điểm 6 Kiến thức 7 Kinh nghiệm và 13 12 đào tạo kiểm toán Hình 1.1: Mô hình các yếu tố ảnh hưởng HNNN trong thực hiện kiểm toán “Nguồn: Nelson (2009)” 9 - Nhân tố đặc điểm cá nhân và kinh nghiệm của KTV Popova (2012) thực hiện một nghiên cứu thí nghiệm về 2 mức hoài nghi (hoài nghi và ít hoài nghi) x 3 thái độ (tích cực và tiêu cực và trung dung) trên tám mươi hai sinh viên kế toán hiện đang theo học khóa học kiểm toán hoặc các học viên cao học đã hoàn thành khóa học kiểm toán tại các trường đại học công lập lớn ở Mỹ. Mục tiêu nghiên cứu là nhằm đánh giá ảnh hưởng của mức độ HNNN của cá nhân (nghĩa là HNNN dựa trên các đặc điểm cá nhân) với kinh nghiệm khác nhau đối với một khách hàng cụ thể (tức là tích cực, tiêu cực hoặc trung dung) đến các xét đoán kiểm toán. Kết quả nghiên cứu cho thấy mức độ HNNN phụ thuộc vào đặc điểm cá nhân và kinh nghiệm với khách hàng trước đó của KTV.
Kết quả thử nghiệm còn cho thấy những người tham gia đưa ra xét đoán và hành động khác biệt dựa trên đặc điểm hoài nghi cá nhân và kinh nghiệm của họ đến sự tăng hoặc giảm sự hoài nghi và ảnh hưởng đến xét đoán và quyết định kiểm toán. Hurtt & cộng sự (2008) đã thực hiện nghiên cứu thí nghiệm trên 200 KTV của một công ty kiểm toán quốc tế lớn. Mục tiêu của nghiên cứu là xem xét liệu HNNN có phải là một đặc điểm cá nhân của các KTV nhằm kiểm tra mức độ HNNN của từng cá nhân ảnh hưởng đến hành vi của họ. Kết quả của nghiên cứu chỉ ra rằng các KTV có mức độ HNNN cao hơn đã phát hiện ra nhiều bằng chứng mâu thuẫn hơn so với những người có mức độ HNNN thấp hơn.
Các KTV có mức độ HNNN cao hơn thường thu thập số lượng lớn bằng chứng cũng như bằng chứng thay thế nhiều hơn. Tina Carpenter & cộng sự (2002) đã thực hiện một nghiên cứu thí nghiệm trên mười tám KTV cao cấp thuộc một công ty kiểm toán thuộc Big Five có kinh nghiệm kiểm toán trung bình là 3,6 năm và mười tám sinh viên kế toán đã tốt nghiệp tại một trường đại học lớn và đã hoàn thành một khóa học kế toán trong đó họ đã được học về cách phát hiện gian lận. Mục đích của nghiên cứu này là để kiểm tra ảnh hưởng của kinh nghiệm phát hiện gian lận trước đó đến thái độ HNNN và khả năng phát hiện gian 10 lận. Kết quả của thử nghiệm cho thấy các KTV có kinh nghiệm phát hiện gian lận trước đó đã thể hiện sự HNNN, thái độ cảnh giác và phát hiện gian lận cao hơn so với các KTV mới vào nghề.
Điều này cho thấy kinh nghiệm phát hiện gian lận trước đó đã giúp các KTV nâng cao sự HNNN và thái độ cảnh giác và khả năng phát hiện gian lận. - Nhân tố động cơ dẫn đến hành động của KTV Carpenter & Reimers (2011) đã thực hiện nghiên cứu thí nghiệm 2 mức độ hoài nghi (cao và thấp) x trong 2 tình huống (có gian lận và không gian lận) trên tám mươi nhà quản lý kiểm toán của các công ty thuộc Big Four với trung bình 7. Mục tiêu nghiên cứu là nhằm xem xét các thành phần hoài nghi của mô hình của Nelson có phù hợp không cũng như xem xét ảnh hưởng của từng nhân tố về sự HNNN đến sự xuất hiện gian lận để đánh giá rủi ro gian lận của KTV và lựa chọn các thủ tục kiểm toán đối phó với gian lận. Kết quả nghiên cứu cho thấy, đánh giá rủi ro gian lận của KTV cao hơn đối với những người có thái độ HNNN cao.
Sự lựa chọn của KTV về các thủ tục phát hiện gian lận nhằm đáp ứng rủi ro gian lận đối với KTV đều nhấn mạnh đến HNNN. Kết quả nghiên cứu của Brazel & cộng sự (2015) cho thấy rằng KTV cấp cao đánh giá nhân viên dựa trên kết quả sự hoài nghi của họ. Nếu một KTV thận trọng, có HNNN phát hiện được sai sót, thì KTV đó sẽ được khen thưởng. Ngược lại, nếu có bằng chứng xác đáng cho thấy có sự mâu thuẫn trong số liệu, chứng từ mà KTV không hoài nghi để điều tra, để phát hiện các sai sót trọng yếu thì KTV đó sẽ bị phạt (do đánh giá rủi ro trọng yếu thấp hơn mức độ thực tế của nó).
Nghiên cứu này giúp các DNKT đưa chính sách thưởng phạt rõ ràng đối với KTV, khen thưởng khi KTV phát huy tốt thái độ HNNN và phạt khi họ không thực hiện tốt thái độ hoài nghi nghề nghiệp làm ảnh hưởng đến chất lượng công việc. Ví dụ, khi có sự mâu thuẫn trong bằng chứng kiểm toán mà KTV vẫn không nghi ngờ để phát hiện ra sai sót hoặc gian lận, làm ảnh hưởng trọng yếu đến thông tin cần kiểm tra thì sẽ bị phạt. 11 - Nhân tố kiến thức chuyên môn của KTV Rodgers et al. (2016) đã thực hiện nghiên cứu thí nghiệm trên 64 KTV hành nghề từ các công ty kiểm toán thuộc Big Four và 33 sinh viên chuyên ngành kinh doanh.
Trong số 64 KTV có 26 người giữ vị trí là quản lý. Mục tiêu của nghiên cứu này là kiểm tra liệu kiến thức có tác động đến mức độ HNNN của KTV hay không từ đó trả lời câu hỏi quan trọng là năng lực chuyên môn của KTV có ảnh hưởng đến HNNN hay không. Kết quả của nghiên cứu cho thấy có sự khác biệt giữa các KTV là các chuyên gia và KTV là những người mới vào nghề, điều này có nghĩa kiến thức và năng lực chuyên môn có ảnh hưởng đến sự HNNN của KTV. Kết quả của nghiên cứu cũng cho thấy kiến thức đóng một vai trò quan trọng trong việc tăng cường sự HNNN của KTV.
- Nhân tố áp lực về thời gian và khối lượng công việc của KTV trong cuộc kiểm toán Westermann & cộng sự (2015) đã nghiên cứu ảnh hưởng các áp lực đến sự tăng hoặc giảm mức độ HNNN trong thực tế. Kết quả nghiên cứu cho thấy, nếu KTV phải chịu trách nhiệm giải trình về chất lượng cho Ủy ban giám sát công ty đại chúng (trực thuộc UBCK Hoa Kỳ- PCAOB) khi họ bị kiểm tra chất lượng sẽ làm tăng sự HNNN. Ngược lại, do áp lực thời gian thực hiện cuộc kiểm toán làm giảm sự HNNN. Như vậy có thể thấy rằng thái độ HNNN của KTV phụ thuộc vào nhân tố áp lực.
Nghiên cứu này cho thấy khi KTV có trách nhiệm giải trình về chất lượng kiểm toán sẽ làm tăng sự HNNN và ngược lại, khi KTV chịu áp lực về thời gian thực hiện cuộc kiểm toán và thời gian hoàn thành hồ sơ kiểm toán sẽ giảm sự HNNN. Kết quả nghiên cứu của Brazel & cộng sự (2015) cho thấy áp lực thời gian và khối lượng công việc ảnh hưởng đến thái độ HNNN. Ủy ban chứng khoán Hoa Kỳ trong những năm 2000 đưa ra yêu cầu nộp Báo cáo theo mẫu 10-K trong đó đòi hỏi khắt khe về tiến độ nộp báo cáo kiểm toán thì chất lượng kiểm toán sẽ bị ảnh hưởng. Các chủ phần hùn (partner) trực tiếp liên quan đến các yêu cầu này cho rằng khi áp lực 12 về thời gian tăng lên, gây ra bởi đòi hỏi về thời hạn nộp báo cáo, có thể hạn chế phạm vi KTV khi thực hiện đầy đủ sự HNNN của họ.
Tương tự như vậy, nghiên cứu của Persellin & cộng sự (2015) cho thấy một KTV đảm nhiệm khối lượng công việc khá lớn trong một khoảng thời gian hạn hẹp cũng sẽ ảnh hưởng đến thái độ HNNN của họ và từ đó ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán. Đặc biệt, đối với nghề kiểm toán, nhân lực thiếu sẽ là nguy cơ cao dẫn đến việc KTV không thực hiện HNNN đúng mực.3 Nghiên cứu xây dựng thang đo về HNNN Một dòng nghiên cứu khác xây dựng thang đo về HNNN mà tiêu biểu nhất là nghiên cứu của Hurtt (2010). Ông đã phát triển một thang đo HNNN liên quan lĩnh vực kiểm toán, thang đo được xây dựng dựa trên sáu đặc điểm riêng biệt của những người hoài nghi dựa trên quan điểm triết học, chúng bao gồm: Thái độ cảnh giác: Các nhà triết học xem những người hoài nghi không sẵn sàng chấp nhận những khẳng định và tuyên bố, và thay vào đó là giữ một tâm trí cởi mở và đánh giá có phê phán. Chuẩn mực kiểm toán Hoa Kỳ SAS số 1 đề cập tầm quan trọng của thái độ cảnh giác cho đến khi thu thập đủ bằng chứng.
Thái độ nghi vấn: Trên góc nhìn tâm lý học, thái độ nghi vần bao gồm thăm dò, chứng minh khẳng định, tích cực đặt câu hỏi, và sự tò mò. Chuẩn mực kiểm toán SAS số 82 và 99 của Hoa Kỳ đề cập tư duy hoài nghi trong định nghĩa HNNN của họ. Tìm kiếm sự hiểu biết: Các nhà triết học xem tìm kiếm sự hiểu biết tổng quát như một đặc điểm quan trọng của sự hoài nghi.