CHƯƠNG 1. CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC DOANH THU BÁN HÀNG VÀ CUNG CẤP DỊCH VỤ TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1. Tổng quan về kiểm toán báo cáo tài chính 1. Các khái niệm Đầu tiên, chúng ta cần phải biết “Kiểm toán là gì?” cho đến nay có nhiều cách hiểu khác nhau về kiểm toán tuy nhiên khái niệm được chấp nhận phổ biến là: “Kiểm toán là quá trình thu thập và đánh giá bằng chứng về những thông tin được kiểm tra nhằm xác định và báo cáo về mức độ phù hợp giữa những thông tin đó với các chuẩn mực đã được thiết lập.
Quá trình kiểm toán phải được thực hiện bởi các KTV đủ năng lực và độc lập. Trong khái niệm vừa nêu trên có một số thuật ngữ mà chúng ta cần làm rõ: Bằng chứng kiểm toán: “Là tất cả các tài liệu, thông tin do KTV thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các tài liệu, thông tin này, KTV đưa ra kết luận và từ đó hình thành ý kiến kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán bao gồm những tài liệu, thông tin chứa đựng trong các tài liệu, sổ kế toán, kể cả BCTC và những tài liệu, thông tin khác”. Chuẩn mực đã được thiết lập: Là “thước đo” để đánh giá các thông tin.
Cụ thể, đặt ra các tiêu chuẩn cho công việc của KTV trong quá trình kiểm toán để đạt được mục tiêu tổng thể của KTV. Quy định và hướng dẫn các trách nhiệm chung của KTV, cũng như những vấn đề mà KTV cần quan tâm khi thực hiện các trách nhiệm của mình trong từng hoàn cảnh cụ thể. KTV năng lực và độc lập: Năng lực của KTV thể hiện qua trình độ chuyên môn, nghiệp vụ được hình thành dựa trên kinh nghiệm làm việc, cập nhật và nâng cao kiến thức qua việc đào tạo. Còn tính độc lập thể hiện ở việc KTV không bị chi phối bởi yếu tố nào dẫn đến sự sai lệch của kết quả kiểm toán (độc lập về chuyên môn, độc lập về kinh tế, độc lập trong các mối quan hệ).
(Chương 2, Luật kiểm toán độc lập Luật số: 67/2011/QH12) Trên cơ sở khái niệm và các thuật ngữ nêu trên, chúng ta có thể rút ra được khái SVTH: LÊ THỊ BẢO KHÁNH 4 van KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP GVHD: TS. HỒ THỊ THÚY NGA niệm của Kiểm toán BCTC: Kiểm toán BCTC là quá trình các KTV đủ năng lực và độc lập thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán về các thông tin được trình bày trên BCTC của đơn vị nhằm xác định mức độ phù hợp giữa các thông tin tài chính này với các chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán và các văn bản pháp luật liên quan quy định. Mục tiêu của kiểm toán BCTC Mục tiêu của kiểm toán BCTC là làm tăng độ tin cậy của người sử dụng đối với BCTC. Để có thể đưa ra ý kiến trên báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên cần thực hiện các thủ tục kiểm toán để đảm bảo một cách hợp lý rằng báo cáo tài chính không còn chứa đựng các sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn gây ra, đây chính là mục tiêu đầu tiên của kiểm toán BCTC.
Ngoài ra, mục tiêu kiểm toán còn là việc kiểm toán viên phải cung cấp thông tin về các phát hiện của mình cho BGĐ, ban quản trị của đơn vị được kiểm toán. Đối tượng của kiểm toán BCTC Kiểm toán tài chính có đối tượng trực tiếp là các BCTC với những thông tin tổng hợp phản ánh nhiều mối quan hệ kinh tế, pháp lý cụ thể. Với kiểm toán BCTC có hai cách cơ bản để phân chia các BCTC thành các phần hành kiểm toán: Phân theo khoản mục: Là cách chia từng nhóm khoản mục hoặc nhóm các khoản mục trong một phần hành. Phân theo chu trình: là cách chia thông dụng hơn căn cứ vào mối liên hệ chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các quá trình cấu thành các yếu tố trong một chu trình chung của hoạt động tài chính.TS Nguyễn Quang Quynh – PGS.TS Ngô Trí Tuệ (2015), Kiểm toán tài chính, NXB Kinh tế Quốc dân).
Tổng quan về khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 1. Khái niệm, đặc điểm, phân loại và hệ thống chứng từ sổ sách 1. Khái niệm về doanh thu “Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế DN thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của DN, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu” (Mục 03, chuẩn mực kế toán số 14 - Doanh thu và thu nhập khác, trong hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam. SVTH: LÊ THỊ BẢO KHÁNH 5 van KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP GVHD: TS.
HỒ THỊ THÚY NGA Cũng trong chuẩn mực này, doanh thu chỉ bao gồm tổng giá trị các lợi ích kinh tế DN đã thu được hoặc sẽ thu được. Các khoản thu hộ bên thứ ba không phải là nguồn lợi ích kinh tế, không làm tăng vốn chủ sở hữu của DN sẽ không được coi là doanh thu (Ví dụ: Đại lý thu hộ tiền bán hàng cho đơn vị gửi đại lý, thì doanh thu của người nhận đại lý chỉ là tiền hoa hồng đại lý được hưởng). Các khoản góp vốn của cổ đông hoặc chủ sở hữu làm tăng VCSH của DN nhưng không là doanh thu (Mục 04, chuẩn mực kế toán số 14 - Doanh thu và thu nhập khác, trong hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam) 1. Phân loại tài khoản doanh thu Theo Hệ thống tài khoản kế toán – Thông tư 200/2014/TT-BTC: Bảng 1.1 Bảng phân loại tài khoản doanh thu Số hiệu tài khoản Tên tài khoản Cấp 1 Cấp 2 511 DTBH&CCDV.
5111 Doanh thu bán hàng hóa. 5112 Doanh thu bán các thành phẩm. 5113 Doanh thu cung cấp DV. 5114 Doanh thu trợ cấp, trợ giá.
5117 Doanh thu kinh doanh bất động sản đầu tư. 5118 Doanh thu khác. Đặc điểm Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Khoản mục DTBH&CCDV được trình bày trên BCKQHĐKD gồm doanh thu bán hàng – cung cấp dịch vụ, các khoản giảm trừ doanh thu và doanh thu thuần. DTBH&CCDV là khoản mục trọng yếu trên BCTC, là cơ sở để người sử dụng đánh giá về tình hình hoạt động và quy mô kinh doanh của DN.
Do vậy, khoản mục này là đối tượng của nhiều sai phạm vì những lý do sau: Doanh thu có quan hệ mật thiết liên quan đến việc xác định lãi (lỗ). Do đó, sai lệch về doanh thu thường dẫn đến lãi (lỗ) bị trình bày không trung thực và hợp lý. Trong một số trường hợp việc xác định thời điểm thích hợp và số tiền ghi nhận doanh thu đòi hỏi sự xét đoán ví dụ như doanh thu của hợp đồng xây dựng hoặc cung cấp dịch vụ có liên quan đến nhiều niên độ. SVTH: LÊ THỊ BẢO KHÁNH 6 van KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP GVHD: TS.
HỒ THỊ THÚY NGA Tại nhiều DN doanh thu là cơ sở đánh giá kết quả hoặc thành tích nên chúng có khả năng bị khai khống so với thực tế. Doanh thu có quan hệ chặt chẽ với Thuế GTGT đầu ra nên có thể bị khai thấp hơn thực tế để trốn thuế hoặc tránh né thuế. Hệ thống chứng từ, sổ sách sử dụng trong hạch toán doanh thu Chứng từ phản ánh biến động của DTBH&CCDV là căn cứ để ghi sổ kế toán, chủ yếu bao gồm: Các đơn đặt hàng của khách hàng, các hợp đồng đã ký kết về bán hàng và cung cấp DV, cho thuê tài sản hoặc các hợp đồng, khế ước tín dụng… Các hoá đơn và chứng từ vận chuyển: Hoá đơn bán hàng, hoá đơn GTGT,phiếu xuất kho, phiếu vận chuyển, phiếu nhập kho,… Bảng cân đối phát sinh, báo cáo tài chính, báo cáo bán hàng. Biên bản quyết toán, biên bản nghiệm thu thanh lý hợp đồng bán hàng Các chứng từ thanh toán: Phiếu thu (tiền mặt, séc), giấy báo có (kèm theo bản sao kê của ngân hàng).
Kết hợp các chứng từ, doanh nghiệp sử dụng hệ thống sổ sách kế toán theo quy định về chế độ sổ sách kế toán của bộ tài chính ban hành để phục vụ cho việc hạch toán: Sổ nhật ký chung. Sổ cái các tài khoản cần thiết: 511,521,515,131,112,111,711,…. Sổ nhật ký bán hàng, nhật ký thu tiền. Sổ chi tiết doanh thu và sổ chi tiết các khoản phải thu; sổ chi tiết các khoản giảm trừ doanh thu.
Bảng kê trích lập và hoàn nhập các khoản dự phòng. Báo cáo hàng tháng và các nghiệp vụ bán hàng, phải thu và thu tiền. Nguyên tắc xác định và ghi nhận doanh thu 1. Nguyên tắc xác định doanh thu Theo Chuẩn mực số 14: Doanh thu và thu nhập khác Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được.
Doanh thu phát sinh từ giao dịch được xác định bởi thỏa thuận giữa DN với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Nó được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ (-) các khoản chiết khấu thương mại, chiết SVTH: LÊ THỊ BẢO KHÁNH 7 van KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP GVHD: TS. HỒ THỊ THÚY NGA khấu thanh toán, giảm giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại. Đối với các khoản tiền hoặc tương đương tiền không được nhận ngay thì doanh thu được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu được trong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi suất hiện hành.
Giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ thu được trong tương lai. Khi hàng hóa hoặc DV được trao đổi để lấy hàng hóa hoặc DV tương tự về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu. Khi hàng hóa hoặc DV được trao đổi để lấy hàng hóa hoặc DV khác không tương tự thì việc trao đổi đó được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu. Trường hợp này doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc DV nhận về, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm.
Khi không xác định được giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc DV nhận về thì doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc DV đem trao đổi, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm.