CHƯƠNG 1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ 1.1 Lịch sử ra đời và phát triển của hệ thống kiểm soát nội bộ Cuối thế kỷ 19, hoạt động kinh tế phát triển cho nên các doanh nghiệp cần có một báo cáo tài chính trung thực và hợp lý để vay tiền ngân hàng, từ đó các công ty kiểm toán độc lập ra đời. Kiểm toán viên bắt đầu quan tâm đến hệ thống kiểm soát nội bộ. Cho nên, thuật ngữ kiểm soát nội bộ xuất hiện từ giai đoạn này và hình thức ban đầu của kiểm soát nội bộ là kiểm soát tiền. Từ đó cho đến năm 1936, trong một công bố của Hiệp hội kế toán viên công chứng Hoa Kỳ, thuật ngữ kiểm soát nội bộ không chỉ là công cụ để bảo vệ tiền mà còn bảo vệ tài sản khác.
Kiểm soát nội bộ là “… các biện pháp và cách thức được chấp nhận và được thực hiện trong một tổ chức để bảo vệ tiền và các tài sản khác, cũng như kiểm tra sự chính xác trong ghi chép sổ sách.” Đặc biệt, sau vụ phá sản của công ty Mc Kesson & Robins vào năm 1937 thì vai trò của kiểm soát nội bộ càng được chú trọng. Sau vụ bê bối trên, vào năm 1949, Hiệp hội Kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA) đã định nghĩa kiểm soát nội bộ là “… cơ cấu tổ chức và các biện pháp, cách thức liên quan được chấp nhận và thực hiện trong một tổ chức để bảo vệ tài sản, kiểm tra sự chính xác và đáng tin cậy của dữ liệu kế toán, thúc đẩy hoạt động có hiệu quả, khuyến khích sự tuân thủ các chính sách của người quản lý.” Sau vụ tai tiếng chính trị Watergate, luật chống hối lộ nước ngoài ra đời năm 1977. Sau đó, Ủy ban chứng khoán Hoa Kỳ (SEC) đưa ra bắt buộc các công ty phải báo cáo về kiểm soát nội bộ đối với công tác kế toán ở đơn vị mình (1976). Yêu cầu về báo cáo kiểm soát nội bộ của công ty cho công chúng là một chủ đề gây nhiều tranh luận.
Cuối cùng đã đưa đến việc thành lập Ủy ban COSO (1985) dưới sự bảo trợ của năm tổ chức nghề nghiệp đó là: Hiệp hội Kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA). Hiệp hội Kế toán Hoa Kỳ (AAA – American Accounting Association). 123doc 7 Hiệp hội Quản trị viên tài chính (FEI – Financial Executives Institute). Hiệp hội Kế toán viên quản trị (IMA – Institute of Management Accountants).
Hiệp hội Kiểm toán viên nội bộ (IIA - Institute of Internal Auditors). Năm 1992, COSO đã phát hành Báo Cáo. Báo cáo COSO 1992 là tài liệu đầu tiên trên thế giới đã đưa ra Khuôn mẫu lý thuyết về kiểm soát nội bộ một cách đầy đủ và có hệ thống. Báo cáo COSO 1992 tuy chưa thật sự hoàn chỉnh nhưng đã tạo được cơ sở lý thuyết rất cơ bản phát triển về kiểm soát nội bộ.
Sau đó, hàng loạt nghiên cứu về kiểm soát nội bộ trong nhiều lĩnh vực khác nhau đã ra đời. • Phát triển về phía quản trị: Năm 2001, COSO nghiên cứu hệ thống quản trị rủi ro doanh nghiệp (ERM) trên cơ sở báo cáo COSO 1992, dự thảo được công bố vào tháng 7 năm 2003. Năm 2004, ERM đã chính thức ban hành. • Phát triển cho doanh nghiệp nhỏ: Năm 2006, COSO ban hành “Kiểm soát nội bộ đối với báo cáo tài chính – Hướng dẫn cho các công ty đại chúng quy mô nhỏ”.
• Phát triển theo hướng công nghệ thông tin: Năm 1996, Hiệp hội về kiểm soát và kiểm toán thông tin ban hành Bản tiêu chuẩn có tên “Các mục tiêu kiểm soát trong công nghệ thông tin và các lĩnh vực liên quan” (CoBIT – Control Objectives for Information and Related Technology). • Phát triển theo hướng kiểm toán độc lập: Các chuẩn mực kiểm toán của Hoa Kỳ chuyển sang sử dụng báo cáo COSO làm nền tảng đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. • Phát triển theo hướng kiểm toán nội bộ: Các chuẩn mực của IIA không đi sâu vào nghiên cứu các thành phần của kiểm soát nội bộ. • Phát triển theo hướng chuyên sâu vào những ngành nghề cụ thể: Báo cáo Basel (1998) của Ủy ban Basel về giám sát ngân hàng.
123doc 8 • Hướng dẫn về giám sát hệ thống kiểm soát nội bộ: Năm 2008, COSO cũng đưa ra Dự thảo Hướng dẫn về giám sát hệ thống kiểm soát nội bộ (Exposure Draft, COSO 2008) dựa trên khuôn mẫu COSO 1992. • Những thay đổi của kiểm soát nội bộ trong báo cáo COSO 2013 Những thay đổi được thực hiện để cập nhật Cơ cấu tổ chức năm 1992 là một bước tiến hoá, chứ không phải một cuộc cách mạng. Khuôn mẫu báo cáo COSO 2013 giữ lại định nghĩa của kiểm soát nội bộ và 5 thành phần của kiểm soát nội bộ: Kiểm soát môi trường, đánh giá rủi ro, kiểm soát các hoạt động, thông tin và truyền thông, theo dõi các hoạt động. Sự thay đổi có ý nghĩa nhất được thực hiện trong COSO 2013 chính là sự hệ thống hoá 17 nguyên tắc để hổ trợ cho 5 thành phần: Môi trường kiểm soát 1.
Các tổ chức phải thực hiện cam kết về tính trung thực và giá trị đạo đức. Ban giám đốc thể hiện sự độc lập từ việc quản lý và thực hiện giám sát sự phát triển và hoạt động của kiểm soát nội bộ. Nhà quản lý cùng với sự giám sát của Hội đồng thiết lập cơ cấu, các báo cáo, chức năng và quyền hạn trong việc theo đuổi các mục tiêu. Các tổ chức thể hiện một cam kết để thu hút, phát triển và duy trì các cá nhân có năng lực trong sự liên kết với các mục tiêu.
Tổ chức yêu cầu các cá nhân chịu trách nhiệm về trách nhiệm của họ trong kiểm soát nội bộ nhằm theo đuổi các mục tiêu. Đánh giá rủ ro 6. Tổ chức xác định mục tiêu cụ thể, rõ ràng, đầy đủ để giúp xác định và đánh giá rủi ro liên quan đến các mục tiêu. Tổ chức xác định các rủi ro đối với việc đạt được các mục tiêu của đơn vị và phân tích rủi ro như là một cơ sở để xác định những rủi ro cần được quản lý như thế nào.
Tổ chức xem xét khả năng gian lận trong đánh giá rủi ro để đạt được các mục tiêu. Tổ chức xác định và đánh giá những thay đổi có thể tác động đáng kể đến hệ thống kiểm soát nội bộ. Các hoạt động kiểm soát 10. Tổ chức lựa chọn và phát triển các hoạt động kiểm soát để góp phần vào việc giảm thiểu rủi ro nhằm đạt được các mục tiêu đến mức chấp nhận được.
Tổ chức lựa chọn và phát triển các hoạt động kiểm soát chung về công nghệ nhằm hỗ trợ cho việc đạt được các mục tiêu. Tổ chức triển khai các hoạt động kiểm soát thông qua các chính sách mà thiết lập những gì được mong đợi trong các thủ tục để biến chính sách thành hành động. Thông tin và truyền thông 13. Tổ chức thu thập hay tạo ra và sử dụng các thông tin thích hợp, chất lượng để hỗ trợ các chức năng của các thành phần khác của kiểm soát nội bộ.
Tổ chức truyền thông trong nội bộ, bao gồm mục tiêu và trách nhiệm về kiểm soát nội bộ, những thông tin cần thiết nhằm hỗ trợ chức năng của các thành phần khác của kiểm soát nội bộ. Tổ chức phải truyền thông cho các đối tượng bên ngoài về các vấn đề ảnh hưởng đến chức năng của các thành phần khác của kiểm soát nội bộ. Hoạt động giám sát 16. Tổ chức lựa chọn, triển khai và thực hiện đánh giá liên tục hoặc riêng biệt để xác định rằng các thành phần của kiểm soát nội bộ là hiện hữu và đang vận hành tốt.
Tổ chức đánh giá và thông báo những điểm yếu của kiểm soát nội bộ kịp thời cho các đối tượng có trách nhiệm để có hành động khắc phục, kể cả quản lý cấp cao và Hội đồng quản trị khi cần thiết. 123doc 10 Cơ cấu tổ chức COSO được thiết kế cho các tổ chức sử dụng nhằm đánh giá tính hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ để đạt được các mục tiêu mà ban quản lý đã đề ra. Cơ cấu tổ chức năm 2013 liệt kê ba phạm trù của các mục tiêu tương tự như cơ cấu tổ chức năm 1992 nhưng nội dung bên trong được mở rộng ra. • Mục tiêu hoạt động – liên quan đến tính hiệu quả và hiệu suất hoạt động của tổ chức, bao gồm các mục tiêu vận hành và mục tiêu tài chính, bảo vệ tài sản chống thất thoát.
Trong cơ cấu tổ chức năm 1992, mục tiêu hoạt động bị giới hạn để “sử dụng tài nguyên của một tổ chức có hiệu quả và hiệu suất.” • Mục tiêu báo cáo – liên quan đến báo cáo tài chính và phi tài chính trong nội bộ và bên ngoài cho các cổ đông, bao gồm độ tin cậy, tính kịp thời, minh bạch hoặc những khoản khác như được thành lập bởi nhà quản lý, người thiết lập tiêu chuẩn, hoặc các chính sách của tổ chức. Trong cơ cấu tổ chức năm 1992, mục tiêu báo cáo được gọi là mục tiêu báo cáo tài chính và nó được mô tả như là có “mối liên hệ đến sự chuẩn bị cho các phát ngôn tài chính đáng tin cậy.” • Mục tiêu tuân thủ - liên quan đến việc tôn trọng pháp luật và các quy định mà tổ chức phải tuân theo. Trong cơ cấu tổ chức năm 1992, mục tiêu tuân thủ được mô tả “liên quan đến sự tuân thủ của tổ chức đối với những luật và quy định thích hợp.” Cơ cấu tổ chức năm 2013 xem xét những nhu cầu đã tăng trưởng và những phức tạp trong pháp luật, quy định và chuẩn mực kế toán đã xảy kể từ năm 1992.2 Kiểm soát nội bộ ở khu vực công 1.1 Qúa trình hình thành và phát triển của INTOSAI Tổ chức Quốc tế các cơ quan kiểm toán tối cao (INTOSAI: International Organization of Supreme Audit Institutions) được thành lập vào năm 1953 tại Havana, Cuba với 34 thành viên ban đầu và đến năm 2013 có 192 thành viên trong đó có Việt Nam. 123doc 11 Năm 1992 hướng dẫn INTOSAI cho các tiêu chuẩn hệ thống kiểm soát nội bộ đã được hình thành nhằm phản ánh tầm nhìn rằng các tiêu chuẩn cần được thúc đẩy cho việc thiết kế, thực hiện và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ.
Trong năm 2001, INTOSAI ban hành tài liệu INTOSAI GOV 9120, tài liệu này hướng dẫn, cung cấp, giới thiệu về kiểm soát nội bộ cho cán bộ quản lý trong các tổ chức chính phủ. Và cũng trong năm 2001, INCOSAI quyết định cập nhật bản hướng dẫn của INTOSAI 1992.